Vermerk

I. Allgemeines

Das Gesetz zur Umsetzung von EG-Richtlinien zur Harmonisierung bank- und wertpapieraufsichtsrechtlicher Vorschriften vom 22. Oktober 1997 (BGBl. I S. 2518) ("6. KWG-Novelle") und das entsprechende Begleitgesetz (BGBl. I S. 2567) stellen zum 1. Januar 1998 die Finanzdienstleistungsinstitute unter die Aufsicht des Bundesaufsichtsamtes für das Kreditwesen. Durch das Begleitgesetz sind in diesem Zusammenhang insbesondere der (bisher "Vierte") Abschnitt "Ergänzende Vorschriften für Kreditinstitute" des Handelsgesetzbuches (HGB) und die Verordnungsermächtigung des § 330 Abs. 2 HGB, Formblätter vorzuschreiben oder andere Vorschriften für die Gliederung des Jahresabschlusses oder des Konzernabschlusses oder den Inhalt des Anhangs sowie von Zwischenabschlüssen oder Konzernzwischenabschlüssen zu erlassen, auf Finanzdienstleistungsinstitute im Sinne des § 1 Abs. 1a des Gesetzes über das Kreditwesen (KWG) anwendbar.

Damit wird auch eine Änderung der Verordnung über die Rechnungslegung der Kreditinstitute (RechKredV) erforderlich. Die Änderung der Verordnung ist einer gesonderten Regelung der Rechnungslegung für Finanzdienstleistungsinstitute vorzuziehen, da zum einen die Vorschriften der Verordnung im wesentlichen auf die Finanzdienstleistungsinstitute übertragen werden können und nur wenige spezifische Anpassungen erforderlich sind. Zum anderen nehmen weitere bankaufsichtliche Vorschriften (z.B. Eigenmittelvorschriften, Grundsätze, Kreditvorschriften) Bezug auf das durch die RechKredV vorgegebene Gliederungsschema, so daß möglichst einheitliche Formblätter zur Vereinfachung der Aufsichtstätigkeit beitragen.

Der Referentenentwurf für eine zweite Novellierung der RechKredV berücksichtigt den erweiterten Anwendungsbereich auf Finanzdienstleistungsinstitute. Die Anpassungen betreffen daher im wesentlichen Finanzdienstleistungsinstitute sowie bestimmte Kreditinstitute, die als Kursmakler oder Skontroführer tätig sind. Allerdings wird ein weiterer Darunter-Posten für die Aktivposten Nr. 7 (Beteiligungen - Art. 1 Nr. 27 b) und Nr. 8 (Anteile an verbundenen Unternehmen - Art. 1 Nr. 27 c) vorgeschlagen, der auch für Kreditinstitute relevant ist bzw. wird.

Daneben werden anläßlich der Novellierung einzelne weitere Änderungen vorgenommen, insbesondere im Hinblick auf Rechtsänderungen infolge der Euro-Einführung sowie das ESZB und damit einhergehende Rechtsänderungen.

Diesem Vermerk sind ferner der Entwurf einer deklaratorischen Neufassung der RechKredV nebst den geänderten Bilanz- und GuV-Formblättern beigefügt.

II. Rechtliche Grundlagen

1. Bisherige Rechnungslegungsvorschriften für Finanzdienstleistungsinstitute

Bis Ende 1997 unterlagen Finanzdienstleistungsinstitute in Abhängigkeit von ihrer Größe und Rechtsform verschiedenen Rechnungslegungsvorschriften. Damit kamen im wesentlichen das Handelsgesetzbuch (HGB), die Abgabenordnung (§ 141 AO), das Börsengesetz (§ 8b BörsG) und die Verordnung über die Pflichten der Makler, Darlehens- und Anlagevermittler, Bauträger und Baubetreuer (Makler- und Bauträgerverordnung - MaBV; § 10 in Verbindung mit § 34c Abs. 3 Satz 1 Nr. 6 der Gewerbeordnung) als Rechtsgrundlagen für eine Rechnungslegungspflicht der Finanzdienstleistungsinstitute in Frage. Für einen Teil dieser Unternehmen, die ihre Geschäfte nur nebenberuflich betrieben haben, mußten lediglich im Rahmen der Einkommensteuererklärung die diesbezüglichen Einnahmen und Ausgaben angegeben werden.

2. Rechnungslegungsvorschriften für Finanzdienstleistungsinstitute nach dem Begleitgesetz zur 6. KWG-Novelle

Nach neuem Recht ist gemäß § 340 Abs. 4 HGB der Erste Unterabschnitt (Ergänzende Vorschriften für Kreditinstitute) im Vierten Abschnitt des HGB nun unter ergänzter Bezeichnung als "Erster Unterabschnitt. Ergänzende Vorschriften für Kreditinstitute und Finanzdienstleistungsinstitute" auch auf Finanzdienstleistungsinstitute unabhängig von deren Größe und Rechtsform anzuwenden. Die RechKredV ist ebenfalls von den Finanzdienstleistungsinstituten zu beachten (§ 330 Abs. 2 HGB).

Damit werden nunmehr von den ursprünglich nur für Kreditinstitute konzipierten Rechnungslegungsvorschriften eine große Zahl weiterer Unternehmen des Finanzsektors erfaßt. Ein solches Vorgehen dient zum einen aufsichtlichen Belangen und trägt zur Erhaltung möglichst einheitlicher Aufsichtsstandards bei. Die Aufsicht muß in der Lage sein, sich ein zutreffendes Bild von der wirtschaftlichen Lage der Finanzdienstleistungsinstitute zu machen. Die Vorgabe einheitlicher Formblätter erleichtert zum anderen aber auch die Vergleichbarkeit der Jahresabschlüsse. Ferner dienen die handelsrechtlichen Rechnungslegungsnormen und Formblattvorschriften zahlreichen aufsichtsrechtlichen Vorschriften (z.B. Eigenmittelausstattung, risikobegrenzende Regelungen) als Basis, so daß die Einbeziehung von Finanzdienstleistungsinstituten in diese handelsrechtlichen Bestimmungen auch die Anwendung der aufsichtsrechtlichen Bestimmungen vereinfacht und die Voraussetzungen für deren einheitliche Anwendung schafft.

Die für Kreditinstitute geltenden HGB-Vorschriften müssen allerdings nicht gänzlich von den Finanzdienstleistungsinstituten angewandt werden. So wird im HGB geregelt, daß für Finanzdienstleistungsinstitute

• die Offenlegungspflicht nach § 340l HGB nur für Kapitalgesellschaften besteht (§ 340 Abs. 4 Satz 3 HGB) und
• die Jahresabschlußprüfung bis zu einer Bilanzsumme von DM 300 Millionen durch vereidigte Buchprüfer vorgenommen werden kann (§ 340k Abs. 4 HGB).

Allerdings sind von den Finanzdienstleistungsinstituten Erträge und Aufwendungen aus Finanzgeschäften (§ 340c Abs. 1 HGB) nicht als Saldoposten (Nettoertrag oder Nettoaufwand aus Finanzgeschäften), sondern brutto auszuweisen (§ 340 Abs. 4 Satz 2 HGB). Da diese Regelung mit dem Inkrafttreten des Dritten Finanzmarktförderungsgesetzes (Artikel 14 Nr. 4) am 1. April 1998 auf Kreditinstitute, die Skontroführer (§ 8b Abs. 1 Satz 1 BörsG), aber nicht Einlagenkreditinstitut sind, erweitert wird, ist auch sie für den Verordnungsentwurf berücksichtigt worden.

III. Konzept für eine Anpassung der RechKredV

1. Klassifizierung der Finanzdienstleistungsinstitute

Die handelsrechtlichen Rechnungslegungsvorschriften für Kreditinstitute werden künftig von einer ganzen Reihe, in ihrer geschäftlichen Ausrichtung sehr unterschiedlichen Unternehmen, anzuwenden sein. Dabei handelt es sich in erster Linie um bestimmte Kommissionäre, Vermittler und Verwalter sowie um Eigenhändler und um Erbringer von Dienstleistungen, die das Finanztransfergeschäft und Sortengeschäft umfassen.

Die Vorschriften des KWG, insbesondere § 33 Abs. 1 in Verbindung mit § 1 Abs. 1a KWG lassen eine Typisierung der Finanzdienstleistungsinstitute in zumindest vier Kategorien zu.

Zur ersten Gruppe zählen demnach Finanzdienstleistungsinstitute, die Finanzdienstleistungen gemäß § 1 Abs. 1a Satz 2 Nr. 1 bis 4 KWG (Anlagevermittler, Abschlußvermittler, Finanzportfolioverwalter, Eigenhändler) erbringen und auf eigene Rechnung mit Finanzinstrumenten handeln. Sie sind mit einem Anfangskapital von mindestens 730.000 ECU auszustatten.

Zur zweiten Gruppe gehören Institute, die Finanzdienstleistungen gemäß § 1 Abs. 1a Satz 2 Nr. 1 bis 3 KWG (Anlagevermittler, Abschlußvermittler, Finanzportfolioverwalter) erbringen, und befugt sind, sich bei der Erbringung von Finanzdienstleistungen Eigentum oder Besitz an Geldern oder Wertpapieren von Kunden zu verschaffen, die aber nicht auf eigene Rechnung mit Finanzinstrumenten handeln. Sie benötigen ein Anfangskapital von 125.000 ECU.

Die dritte Gruppe bilden Institute, die Finanzdienstleistungen gemäß § 1 Abs. 1a Satz 2 Nr. 1 bis 3 KWG (Anlagevermittler, Abschlußvermittler, Finanzportfolioverwalter) erbringen aber nicht befugt sind, sich bei der Erbringung von Finanzdienstleistungen Eigentum oder Besitz an Geldern oder Wertpapieren von Kunden zu verschaffen; sie handeln ebenfalls nicht auf eigene Rechnung mit Finanzinstrumenten. Ihr Anfangskapital beträgt mindestens 50.000 ECU.

Die vierte Gruppe setzt sich aus Instituten zusammen, die ausschließlich Finanzdienstleistungen gemäß § 1 Abs. 1a Satz 2 Nr. 5 bis 7 (Drittstaateneinlagenvermittlung, Finanztransfergeschäft, Sortengeschäft) erbringen. Hier wird vom KWG kein bestimmtes Anfangskapital vorgeschrieben.

Überdies definiert § 1 Abs. 3d Satz 3 KWG Wertpapierhandelsbanken als Kreditinstitute, die keine Einlagenkreditinstitute sind und die Bankgeschäfte im Sinne von § 1 Abs. 1 Satz 2 Nr. 4 oder 10 KWG (Finanzkommissionsgeschäft, Emissionsgeschäft) betreiben oder Finanzdienstleistungen im Sinne des § 1 Abs. 1a Satz 2 Nr. 1 bis 4 KWG (Anlagevermittler, Abschlußvermittler, Finanzportfolioverwalter, Eigenhändler) erbringen. Schließlich werden im § 1 Abs. 3d Satz 2 KWG Wertpapierhandelsunternehmen als Institute bezeichnet, die keine Einlagenkreditinstitute sind und die Bankgeschäfte im Sinne von § 1 Abs. 1 Satz 2 Nr. 4 oder 10 KWG (Finanzkommissionsgeschäft, Emissionsgeschäft) betreiben oder Finanzdienstleistungen im Sinne des § 1 Abs. 1a Satz 2 Nr. 1 bis 4 KWG (Anlagevermittler, Abschlußvermittler, Finanzportfolioverwalter, Eigenhändler) erbringen, es sei denn, die Bankgeschäfte oder Finanzdienstleistungen beschränken sich auf Devisen, Rechnungseinheiten oder Derivate.

2. Anwendung auf bestimmte Kreditinstitute

Es ist davon auszugehen, daß mit der 6. KWG-Novelle insbesondere einige Börsenmaklerunternehmen eine auf bestimmte Bankgeschäfte beschränkte Banklizenz anstreben werden. Insofern würden Kreditinstitute entstehen, die an der Börse als Skontroführer zugelassen sind (§ 8b Abs. 1 Satz 1 BörsG) und gleichzeitig die Erlaubnis für bestimmte Bankgeschäfte besitzen. Dafür kommen nach derzeitigem Kenntnisstand in erster Linie das Finanzkommissions- oder das Emissionsgeschäft (§ 1 Abs. 1 Satz 2 Nr. 4 oder 10 KWG) in Frage, so daß als Möglichkeit in Betracht zu ziehen ist, daß solche Institute als Wertpapierhandelsunternehmen (§ 1 Abs. 3d Satz 2 KWG) oder auch Wertpapierhandelsbanken (§ 1 Abs. 3d Satz 3 KWG) lizensiert werden könnten. Eine erste Erlaubnis, Bankgeschäfte (hier gemäß § 1 Abs. 1 Satz 2 Nr. 4 KWG in der bis zum 31. Dezember 1997 geltenden Fassung [Effektengeschäft]) zu betreiben, ist einem Makler (Carl Kliem Börsen-Service GmbH) auch bereits erteilt worden.

Diese Institute müssen als Kreditinstitute auch die entsprechenden Rechnungslegungsvorschriften des § 340 ff. HGB und der RechKredV beachten; der vorliegende Entwurf einer Zweiten Novelle zur RechKredV sieht für diese Institutsgruppe aber einige Anpassungen vor. Wegen ihrer besonderen Geschäftsausrichtung werden diese Kreditinstitute bei bestimmten Posten der Bilanz (Darunter-Posten bei Forderungen an bzw. Verbindlichkeiten gegenüber Kunden; vgl. IV 1b) und der GuV (Aufgliederung der Provisionserträge und -aufwendungen; vgl. IV 2.2) den als Kursmaklern und Skontroführern tätigen Finanzdienstleistern gleichgestellt. Ein solches Vorgehen ist sachgerecht, da die Geschäftsausrichtung dieser Kreditinstitute eher einem Finanzdienstleistungsinstitut mit einer Banklizenz für bestimmte Bankgeschäfte ähnelt, als einem Kreditinstitut im herkömmlichen Sinne. Diese Institute unterstehen auch der Börsenaufsicht der Länder, so daß sie die gleichen börsenaufsichtlichen Meldungen abgeben müssen wie die übrigen Kursmakler und Skontroführer. Der vorliegende Entwurf stellt daher sicher, daß für diese Zwecke einheitliche Formblätter benutzt werden. Die Untergliederung einzelner Bilanz- und GuV-Posten kann für diese besonderen Kreditinstitute abweichend von den Vorgaben der Bankbilanzrichtlinie vorgesehen werden, solange es sich nicht um Einlagenkreditinstitute handelt, für die die Vorgaben der Richtlinie verbindlich wären. Die hierzu vorgeschlagenen Änderungen stehen zudem im Kontext mit der im Rahmen des Dritten Finanzmarktförderungsgesetzes erfolgten Änderung des § 340 Abs. 4 Satz 2 HGB, die für die als Kursmakler oder Skontroführer tätigen Kreditinstitute,die keine Einlagenkreditinstitute sind, die Verpflichtung zum Nettoausweis des Ergebnisses aus Finanzgeschäften (§ 340c Abs. 1 HGB) aufhebt, so daß auch sie, wie alle anderen Finanzdienstleistungsinstitute, dieses Ergebnis brutto darstellen müssen.

3. Umstellungserfordernisse

Wegen der verschiedenen rechtlichen Grundlagen, die die Finanzdienstleistungsinstitute bisher zur Rechnungslegung verpflichteten, ist durch die Einführung eines einheitlichen Rechnungslegungsstandards ein gewisser Umstellungsaufwand bei diesen Instituten zu erwarten. Da sich die Vorschriften der §§ 340 ff. HGB und der RechKredV an der geschäftlichen Ausrichtung von Kreditinstituten orientieren, wären Probleme bei der Abbildung bestimmter Geschäfte der Finanzdienstleistungsinstitute nicht auszuschließen.

Das Bilanzgliederungsschema der RechKredV unterscheidet sich zwar vom allgemeinen Schema des § 266 Abs. 2 HGB, an dem sich die Finanzdienstleistungsinstitute orientiert haben dürften, doch ist davon auszugehen, daß die wesentlichen Bilanzposten vergleichbar sind. Im vorliegenden Verordnungsentwurf werden daher nur wenige Anpassungen der Bilanz vorgeschlagen, die zudem auf einige Darunter-Posten begrenzt sind. Die Umstellung bei den Instituten wird sich in vielen Fällen im wesentlichen auf eine Neugliederung der Bilanz beschränken. Überdies gibt § 265 Abs. 8 HGB den Instituten die Möglichkeit, Posten, die keinen Betrag ausweisen, nicht aufzuführen.

Auch für das GuV-Schema der RechKredV gilt, daß ein großer Teil der Posten mit denen des HGB vergleichbar ist. Daher dürfte es bei den wesentlichen Aufwandspositionen (z.B. Verwaltungsaufwand [inkl. Personalaufwand], Abschreibungen) nur geringe Darstellungsprobleme geben.

Einige Anpassungen sind aber bei den Ertragspositionen erforderlich. Da es sich bei den Finanzdienstleistungsinstituten zum weitaus überwiegenden Teil um Vermittler handelt, ist davon auszugehen, daß Provisionen eine maßgebliche Ertragsquelle darstellen. Diese können im GuV-Gliederungsschema für Kreditinstitute in erster Linie durch die Posten "Provisionsaufwendungen bzw. Provisionserträge" dargestellt werden (vgl. Art. 1 Nr. 28 b, c sowie Nr. 29 b, c). Zu Schwierigkeiten bei der Darstellung bestimmter Ertragskomponenten könnte es immer dann kommen, wenn die Beträge nur als "sonstige betriebliche Erträge bzw. Aufwendungen" abbildbar sind (z.B. bei solchen Finanzdienstleistern, die im wesentlichen Franchisingprodukte betreuen), da dann dieser wenig aussagekräftige Posten ein sehr starkes Gewicht erhält. Änderungen sind auch bei solchen Finanzdienstleistern erforderlich, die bisher "Umsätze" in ihren Rechenwerken ausgewiesen haben (so z.B. einige Maklerfirmen oder Wechselstuben). Sie werden nunmehr bestimmte Erträge bzw. Aufwendungen ausweisen müssen. Diesem Sachverhalt wurde in erster Linie durch die Verpflichtung zum Bruttoausweis des Ergebnisses aus Finanzgeschäften Rechnung getragen (vgl. Art. 1 Nr. 28 d u. Nr. 29 d).

Es sei abschließend darauf hingewiesen, daß Wertpapierhandelsbanken als Kreditinstitute die entsprechenden Bilanzierungsvorschriften der §§ 340 ff. HGB sowie der RechKredV einhalten müssen. Davon abweichende Vorschriften gelten, wenn sie als Skontroführer zugelassen sind (vgl. Art. 1 Nr. 27 d, Nr. 28 b, c, d [Satz 2] sowie Nr. 29 b, c, d [Satz 2]).

IV. Änderungen der RechKredV

Im folgenden werden die wesentlichen Änderungen der RechKredV aufgrund der 6. KWG-Novelle sowie des Begleitgesetzes dargestellt. Sie betreffen vor allem Finanzdienstleistungsinstitute. Die unter 1b) bis e) genannten Änderungen sowie bestimmte unter 2.2 aufgeführte Anpassungen sind allerdings auch für Kreditinstitute relevant. Detaillierte Erläuterungen zu den konkreten Änderungsvorschlägen enthält Abschnitt VI.

1. Änderungen in der Bilanz

a. Alle Forderungen und Verbindlichkeiten der Finanzdienstleistungsinstitute gegenüber Kreditinstituten, sind, unabhängig davon, ob sie aus Bankgeschäften resultieren, - im Gegensatz zu den Bilanzierungsvorschriften für Kreditinstitute (§ 14 Satz 1 und § 21 Abs. 1 RechKredV), die nur auf bankgeschäftliche Forderungen und Verbindlichkeiten abstellen - unter den Aktivposten Nr. 3 "Forderungen an Kreditinstitute" und Passivposten Nr. 1 "Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten" auszuweisen, soweit sie nicht gemäß § 14 und § 21 Abs. 1 RechKredV unter anderen Posten einzuordnen sind (Art. 1 Nr. 10, 15).

Eine Beschränkung des Ausweises auf bankgeschäftliche Forderungen bzw. Verbindlichkeiten würde bei den Finanzdienstleistungsinstituten ins Leere gehen, da sie keine Bankgeschäfte betreiben dürfen. Die Folge wäre, daß Forderungen bzw. Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten nicht in dem dafür vorgesehenen Spezialposten ausgewiesen werden könnten, was die Darstellung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage erheblich beeinträchtigen würde. Die Verpflichtung für Kreditinstitute, bankgeschäftliche Forderungen bzw. Verbindlichkeiten gegen über Kreditinstituten in einem Spezialposten auszuweisen, setzt die Vorgaben der Bankbilanzrichtlinie (Artikel 15 bzw.18) um. Ein Abweichen davon für Zwecke der Bilanz der Finanzdienstleistungsinstitute ist aber dennoch möglich, da die Bankbilanzrichtlinie nur für Einlagenkreditinstitute, zu denen die Finanzdienstleister nicht zählen, verbindlich ist.


b. Dagegen erfolgt der Ausweis von Forderungen und Verbindlichkeiten der Finanzdienstleistungsinstitute gegenüber Nichtbanken, ungeachtet ihrer Bezeichnung im Einzelfall, analog zur Bilanz der Kreditinstitute,unter den Aktivposten Nr. 4 "Forderungen an Kunden" und Passivposten Nr. 2 "Verbindlichkeiten gegenüber Kunden", soweit sie nicht gemäß § 15 Abs. 1 und § 21 Abs. 2 RechKredV unter anderen Posten einzuordnen sind.

Für alle Finanzdienstleistungsinstitute sowie für solche Kreditinstitute, die als Kursmakler oder Skontroführer tätig aber keine Einlagenkreditinstitute sind, wird vorgeschlagen, die Posten "Forderungen an Kunden" und "Verbindlichkeiten gegenüber Kunden" noch um den Darunter-Posten "Finanzdienstleistungsinstitute" (im Sinne des § 1 Abs. 1a KWG) zu erweitern (Art. 1 Nr. 27 d, f).

Diese weitere Untergliederung soll die Bedeutung der geschäftlichen Beziehungen der Finanzdienstleistungsinstitute untereinander sowie zu den Kreditinstituten mit einem vergleichbaren Geschäftsschwerpunkt hervorheben.

c. Es wird vorgeschlagen, daß nunmehr sowohl für alle Kreditinstitute als auch für Finanzdienstleistungsinstitute die Aktivposten Nr. 7 "Beteiligungen" und Nr. 8 "Anteile an verbundenen Unternehmen" jeweils um den Darunter-Posten "an Finanzdienstleistungsinstituten" ergänzt werden (Nr. 27 b, c und e).

Da nunmehr auch Finanzdienstleistungsinstitute vom KWG erfaßt werden, ist es folgerichtig, wenn sie analog zu den Kreditinstituten als Darunter-Vermerk in den Aktivposten Nr. 7 und Nr. 8 zusätzlich ausgewiesen werden. Die Verflechtung zwischen diesen beiden Institutsgruppen soll durch den einheitlichen Ausweis beider Darunter-Posten in den Bilanzen der Kredit- und Finanzdienstleistungsinstitute transparent gemacht werden (Nr. 27 b, c).

d. Schließlich wird auf Vorschlag der Deutschen Bundesbank eine Änderung des § 20 RechKredV in den Entwurf aufgenommen. Demnach soll der Ausweis von Immobilien, die im Rahmen eines sog. Rettungserwerbs angekauft wurden (Art. 1 Nr. 14), explizit geregelt werden. Dieser Vorschlag geht zwar über die Änderungserfordernisse aufgrund der 6. KWG-Novelle hinaus, er stellt aber den einheitlichen Ausweis solcher Immobilien in den sonstigen Vermögensgegenständen insbesondere für die Jahresbilanz, aber auch für die Monatliche Bilanzstatistik sicher und dient damit der Bilanzklarheit.

2. Änderungen in der Gewinn- und Verlustrechnung

Bei den Änderungen wird zwischen Finanzdienstleistungsinstituten und Kreditinstituten, die an der Börse als Kursmakler oder Skontroführer zugelassen sind und den übrigen Finanzdienstleistungsinstituten unterschieden. Ein solches Vorgehen ist erforderlich, da Kursmakler und Skontroführer noch der Aufsicht der Börsenaufsichtsbehörden der Länder unterstehen, die zusätzliche Informationen benötigen.

2.1 Vorschriften für alle Finanzdienstleistungsinstitute

a. Sämtliche Zinserträge und -aufwendungen von Finanzdienstleistungsinstituten sind, ungeachtet der für Kreditinstitute geltenden Beschränkung auf Bankgeschäfte, jeweils unter den Posten "Zinserträge" (Formblatt 2 Ertragsposten Nr. 1; Formblatt 3 Aufwand- und Ertragsposten Nr. 1) oder "Zinsaufwendungen" (Formblatt 2 Aufwandposten Nr. 1; Formblatt 3 Aufwand- und Ertragsposten Nr. 2) auszuweisen (Art. 1 Nr. 19, 20).

Finanzdienstleistungsinstitute betreiben zwar keine Bankgeschäfte (vgl. Ausführungen zu IV.1.a), dennoch sollen sie in den entsprechenden Posten der GuV Zinserträge und -aufwendungen ausweisen. Eine andere Regelung würde die Aussagefähigkeit der GuV erheblich vermindern. Ein Abweichen von den Vorgaben der Bankbilanzrichtlinie (BBRl), die den Ausweis von Zinserträgen und -aufwendungen auf Bankgeschäfte beschränkt (Artikel 29 BBRl), ist auch hier möglich, da sich die Richtlinie nur an Einlagenkreditinstitute wendet, zu denen die Finanzdienstleistungsinstitute nicht zählen.

b. Der Posten "Nettoertrag oder Nettoaufwand aus Finanzgeschäften" bei Kreditinstituten (Formblatt 2 Aufwandposten Nr. 3 und Ertragsposten Nr. 5; Formblatt 3 Aufwand- und Ertragsposten Nr. 7) wird durch den Bruttoausweis für Finanzdienstleistungsinstitute ersetzt. Die somit zusätzlich entstehenden Ertrags- und Aufwandspositionen erhalten auch eine neue Bezeichnung (Art. 1 Nr. 28 d, Nr. 29 d).

Damit wird § 340 Abs. 4 Satz 2 HGB umgesetzt, der für Finanzdienstleistungsinstitute die Pflicht zum Nettoausweis des Ergebnisses aus Finanzgeschäften aufhebt.

2.2 Finanzdienstleistungsinstitute und Kreditinstitute, die an der Börse als Skontroführer (darunter auch Kursmakler) im Sinne des § 8b BörsG zugelassen sind

Finanzdienstleistungsinstitute, die an der Börse als Kursmakler oder Skontroführer im Sinne des § 8b BörsG zugelassen sind, haben zum einen die Provisionserträge und -aufwendungen detaillierter darzustellen als die übrigen Finanzdienstleistungsinstitute. Das gilt auch für Kreditinstitute - die keine Einlagenkreditinstitute sind -, die als Kursmakler oder Skontroführer zugelassen sind. Zum anderen sollen die Finanzdienstleistungsinstitute das (Brutto-)Ergebnis aus Finanzgeschäften um einige Davon-Posten, die bestimmte Geschäftsarten zum Gegenstand haben, erweitern.

Diese zusätzlichen Informationen wurden bisher von den einzelnen Börsenaufsichtsbehörden der Länder erhoben (§ 8b Abs. 1 BörsG a.F.). Nunmehr werden diese Regelungen in die handelsrechtliche Gewinn- und Verlustrechnung integriert, so daß die Formblätter des Jahresabschlusses für Finanzdienstleistungsinstitute, die an der Börse Skontroführer im Sinne des § 8b BörsG zugelassen sind, dann bundeseinheitlich anzuwenden sind. Damit wird den Skontroführern die Möglichkeit gegeben, sowohl für die Rechnungslegung als auch für börsen- und KWG-rechtliche Meldezwecke nur ein Formblatt zu nutzen, denn die aufsichtsrechtlichen Meldungen dieser Gruppe der Finanzdienstleister werden sich am GuV-Gliederungsschema orientieren. Gleichzeitig verfügen die Börsenaufsichtsbehörden der Länder und das Bundesaufsichtsamt für das Kreditwesen damit über vergleichbare Informationen, so daß die Aufsicht über diese Finanzdienstleister erleichtert wird (Art. 1 Nr. 28 b, c und Nr. 29 b, c).

Wie schon bei III.2. dargestellt, wird eine bestimmte Gruppe von Kreditinstituten den Kursmaklern und Skontroführern gleichgestellt. Damit diese Kreditinstitute auch das Ergebnis aus Finanzgeschäften brutto darstellen können, ist eine Änderung des § 340 Abs. 4 Satz 2 HGB mit dem Dritten Finanzmarktförderungsgesetz vorgenommen worden. Diese am 1. April 1998 in Kraft getretene Regelung konnte auch im Entwurf berücksichtigt werden.

V. Berücksichtigung der Euro-Einführung

Mit der im Euro-Einführungsgesetz vorgenommenen Änderung des § 244 HGB und der Einführung eines Artikel 42 EG HGB, erhalten die Kredit- und Finanzdienstleistungsinstitute die Möglichkeit, während der dreijährigen Übergangszeit ihre Bilanz und GuV in DM oder Euro aufzustellen. Aufgrund der gemäß Artikel 2 vorgesehenen deklaratorischen Bekanntmachung der Neufassung der RechKredV werden auch die durch das Euro-Einführungsgesetz veranlaßten Änderungen der RechKredV berücksichtigt werden.

Darüber hinaus sind insbesondere notwendige Anpassungen an das künftige ESZB und damit einhergehende Rechtsänderungen sowie solche zum Zweck einer Übereinstimmung mit den Bilanzstatistik-Richtlinien vorgenommen worden (§§ 12, 13, 16 und 26).

VI. Erläuterungen der einzelnen Änderungen

Zu Artikel 1

Zu Nummer 1 (Bezeichnung RechKredV)

Da der Anwendungsbereich der aufgrund von § 330 Abs. 2 HGB erlassenen Verordnung über die Rechnungslegung der Kreditinstitute (RechKredV) auf Finanzdienstleistungsinstitute ausgedehnt wird, ist die Überschrift um die Wörter "und Finanzdienstleistungsinstitute" zu ergänzen und in diesem Zusammenhang erstmals eine Kurzbezeichnung vorzusehen.

Zu Nummer 2 (§ 1 Satz 1 RechKredV)

Der Anwendungsbereich der Verordnung wird in Satz 1 auf Finanzdienstleistungsinstitute im Sinne des § 1 Abs. 1a Satz 1 KWG ausgedehnt.

Zu den Nummern 3 (§ 2 Abs. 1 RechKredV), 5 (§ 6 Abs. 1 und 3 RechKredV), 8 (§ 12 Abs. 2 RechKredV), 15b) (§ 21 Abs. 3 RechKredV), 16 (§ 22 Abs. 4 Rech KredV), 17 (§ 25 Abs. 1 RechKredV), 22 (§ 31 Abs. 1 RechKredV), 23 (§ 34 Abs. 2 RechKredV), 24 (§ 35 Abs. 1, 2, 4 und 6 RechKredV), 25 (§ 38 Abs. 1 RechKredV).

Diese Änderungen berücksichtigen die Einbeziehung der Finanzdienstleistungsinstitute in die Verordnung über die Rechnungslegung der Kreditinstitute und sehen daher den beide Gruppen umfassenden Begriff "Institut" vor.

In den Änderungen des § 12 Abs. 2 wird überdies eine Anpassung an das ESZB und damit einhergehende Rechtsänderungen sowie die Bilanzstatistik und ferner eine Klarstellung dahingehend vorgenommen, daß die Einlagefazilität der Deutschen Bundesbank nicht in die täglich fälligen Guthaben einbezogen wird, obwohl "über Nacht" eingelegt wird. Mit der "Einlagefazilität" (Absatz 2 Satz 1) haben Kreditinstitute künftig die Möglichkeit, überschüssige Guthaben "über Nacht" bei der Deutschen Bundesbank verzinslich einzulegen (Übernachtguthaben). Die in Absatz 2 Satz 2 genannte "Spitzenrefinanzierungsfazilität" tritt an die Stelle des früheren Lombardkredits; sie steht allen Geschäftspartnern offen und ist durch die verfügten Sicherheiten begrenzt. Die Änderung des Satzes 3 dient ebenfalls der Anpassung an das ESZB sowie der Übereinstimmung mit den Bilanzstatistik-Richtlinien.

Zu Nummer 4 (§ 4 Abs. 1 RechKredV)

Da nachrangige Vermögensgegenstände nicht nur bei Forderungsposten, sondern u.a. auch bei Wertpapierposten ausgewiesen werden können, ist eine Klarstellung gefordert worden, damit deutlicher wird, worauf sich der Davon-Ausweis bei nachrangigen Vermögensgegenständen bezieht. Die Ersetzung der Wörter "als Forderungen" durch "als Vermögensgegenstände" ist sprachlich jedoch nicht akzeptabel, da ein Vermögensgegenstand nicht "erfüllt" werden kann. Es wird deshalb davon ausgegangen, daß sich die Praxis insoweit behilft und die Vorschrift im Sinne der eingangs erfolgten Klarstellung weit auslegt. Die redaktionelle Anpassung erfolgt im Hinblick auf die am 1. Januar 1999 in Kraft tretende Insolvenzordnung.

Zu Nummer 6 (§§ 7 und 17 RechKredV)

Dem Verschwinden der bergrechtlichen Gewerkschaft ist durch eine Streichung der "Kuxe" in den §§ 7 und 17 Rechnung zu tragen.

Zu Nummer 7 (§ 11 Satz 1 RechKredV)

Mit der Ergänzung des § 11 Satz 1 soll klargestellt werden, daß die Regelung des § 11 auch auf Finanzdienstleistungsinstitute anzuwenden ist.

Zu Nummer 9 (§§ 13, 16 RechKredV)

Nachdem das Fehlen einer ausdrücklichen Definition der Geldmarktpapiere in Verbindung mit § 13 Abs. 1 Satz 2 im Jahresabschluß 1993 zu Schwierigkeiten geführt hatte, mußte dem bislang durch klarstellende Hinweise der Bundesbank abgeholfen werden. Eine Klarstellung soll nunmehr in § 13 Abs. 1 Satz 2 und in § 16 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 2a erfolgen. Durch die Änderungen wird künftig der korrekte Ausweis von Schuldtiteln öffentlicher Stellen ermöglicht, die nicht das Kriterium für Geldmarkpapiere erfüllen. Die Änderung in § 16 Abs. 1 Satz 1 und der neue Absatz 2a vermeiden Abgrenzungsprobleme, da die geltende Formulierung Schatzanweisungen mit Geldmarktpapieren gleichsetzte, was aber in den Fällen zu Schwierigkeiten führte, in denen die Schatzanweisungen Laufzeiten von mehr als einem Jahr hatten.

Durch die Änderungen in § 13 Abs. 2, Abs. 3 Satz 1und 3, die Streichung des Satzes 2 sowie die Änderung in § 16 Abs. 3 Satz 1 werden notwendige Anpassungen an das ESZB sowie zum Zwecke der Übereinstimmung mit der Bilanzstatistik vorgenommen.

Zu Nummer 10 (§ 14 Satz 1 RechKredV)

Nach Artikel 15 der Richtlinie 86/635/EWG (EG-Bankbilanzrichtlinie), der seinerzeit durch § 14 RechKredV umgesetzt wurde, haben Kreditinstitute alle Forderungen aus Bankgeschäften gegenüber Kreditinstituten in dem Aktivposten Nr. 3 "Forderungen an Kreditinstitute" auszuweisen. Nach Artikel 2 Abs. 1 dieser Richtlinie beziehen sich deren Vorschriften aber nur auf Einlagenkreditinstitute. Der Begriff des "Einlagenkreditinstituts" ist in Artikel 1 erster Gedankenstrich der Richtlinie 77/780/EWG (Erste Bankrechtskoordinierungs-Richtlinie) definiert und mit dem Begriff des "Einlagenkreditinstituts" im Sinne des § 1 Abs. 3d Satz 1 KWG identisch^[1]. Von den Richtlinienvorgaben kann abgewichen werden, da Finanzdienstleistungsinstitute keine Einlagenkreditinstitute sind. Somit können alle Forderungen von Finanzdienstleistungsinstituten an Kreditinstitute unter dem Aktivposten Nr. 3 "Forderungen an Kreditinstitute" ausgewiesen werden, soweit sie nicht gemäß § 14 RechKredV unter anderen Posten einzuordnen sind. Eine Beschränkung auf Bankgeschäfte ist nicht erforderlich. Die Regelung ist geeignet, ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Finanzdienstleistungsinstituts zu vermitteln (§ 264 Abs. 2 HGB).

Zu Nummer 11 (§ 16 RechKredV)

Im Hinblick auf die Buchstaben a, b und d wird auf die Begründung zu Nummer 9 verwiesen. Die Änderung in Buchstabe c dient der Anpassung an das ESZB und damit einhergehende Rechtsänderungen.

Zu Nummer 12 (§ 18 RechKredV)

Nach § 271 Abs. 1 Satz 5 HGB gilt die Mitgliedschaft in eingetragenen Genossenschaften nicht als Beteiligung. Da gesetzlich nicht ausgeschlossen ist, daß auch Finanzdienstleistungsinstitute in Form einer eingetragenen Genossenschaft geführt werden können, vollzieht diese Änderung die Einbeziehung der Finanzdienstleistungsinstitute in die Rechnungslegungsvorschriften der Kreditinstitute.

Zu Nummer 13 (§ 19 RechKredV)

Es handelt sich um eine redaktionelle Klarstellung.

Zu Nummer 14 (§ 20 RechKredV)

Hier wird der Rettungserwerb von Immobilien explizit geregelt. Solche Grundstücke und Gebäude sind zwar bisher schon im wesentlichen im Posten "Sonstige Vermögensgegenstände" ausgewiesen worden (vgl. Krumnow et al.: Rechnungslegung der Kreditinstitute, Stuttgart 1994, § 20 RechKredV, Tz. 11), doch stellt die nunmehr vorgeschlagene Regelung einen einheitlichen Ausweis vor allem in der Jahresbilanz, darüber hinaus aber auch in der Monatlichen Bilanzstatistik der Deutschen Bundesbank (vgl. Bankenstatistik Richtlinien Dezember 1996, Seite 27 Position 140) sicher. Der Ausweis im Posten "Sonstige Vermögensgegenstände" wird, soweit nicht ein Ausweis in den Sachanlagen erfolgt, auf solche Immobilien beschränkt, die sich nicht länger als fünf Jahre im Bestand befinden. Dieser Zeitraum wird im HGB auch an anderer Stelle als Kriterium für Langfristigkeit (z.B. § 285 Nr. 1 HGB) herangezogen. Bei einer längeren Verweildauer wird ein Ausweis im Sachanlagevermögen erforderlich (Daueranlageabsicht). Allerdings haben die Institute jederzeit die Möglichkeit, Grundstücke und Gebäude umzuwidmen, um so einen Ausweis im Sachanlagevermögen zu verhindern. Dies sollte nach Ablauf der fünf Jahre aber nur dann geschehen, wenn die konkrete Absicht der Veräußerung besteht und diese auch mit hinreichender Verläßlichkeit in absehbarer Zeit erfolgen wird. Andernfalls wäre die Regelung in das Belieben der bilanzierenden Bank gestellt.

Zu Nummer 15 Buchstabe a (§ 21 Abs. 1 Satz 1 RechKredV)

Es handelt sich um eine Folgeänderung zu Nummer 6. Für den Passivposten Nr. 1 "Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten" sind die gleichen Überlegungen maßgebend wie beim Aktivposten Nr. 3 "Forderungen an Kreditinstitute"^[2].

Zu Nummer 18 (§ 26 Abs. 1 Satz 2 RechKredV)

Durch die Änderung des Absatzes 1 Satz 2 erfolgt eine Anpassung an das ESZB sowie damit einhergehende Rechtsänderungen, ferner wird eine Anpassung an die Bilanzstatistik sichergestellt.

Zu Nummern 19 und 20(§§ 28 und 29 RechKredV)

Es handelt sich um Folgeänderungen zu den Nummern 10 und 15 a ). Zinserträge und ähnliche Erträge sowie Zinsaufwendungen und ähnliche Aufwendungen sind, ungeachtet der Beschränkung "aus dem Bankgeschäft" bei Kreditinstituten, von Finanzdienstleistungsinstituten unter "Zinserträgen" (Formblatt 2 Spalte Erträge Nr. 1, Formblatt 3 Nr. 1) sowie Zinsaufwendungen (Formblatt 2 Spalte Aufwendungen Nr. 1, Formblatt 3 Nr. 2) auszuweisen, soweit sie nicht unter anderen Posten einzuordnen sind^[3].

Zu Nummer 21 (§ 30 RechKredV)

Der Katalog der Provisionserträge aus Dienstleistungsgeschäften wird nunmehr um Geschäfte der Finanzdienstleistungsinstitute erweitert.

Zu Nummer 26 (§ 39 Abs. 3 sowie Abs. 9 und 10 RechKredV)

Die Übergangsvorschrift des Absatzes 3 ist nicht mehr erforderlich und kann daher gestrichen werden.

Der neue Absatz 9 Satz 1 stellt klar, daß die neuen Vorschriften grundsätzlich bereits auf das Geschäftsjahr 1998 anzuwenden sind. Satz 2 stellt klar, daß hiervon diejenigen Regelungen ausgenommen sind, die gemäß Artikel 3 Satz 1 erst am 1. Januar 1999 in Kraft treten.

Der neue Absatz 10 gestattet den hier näher bezeichneten Instituten beim Ertrag bzw. Aufwand aus Finanzgeschäften (GuV-Formblatt 2 oder 3) den Ausweis der Darunterposten Wertpapiere, Futures, Optionen und Kursdifferenzen aus Aufgabegeschäften erst für ein nach dem 31. Dezember 1998 beginnendes Geschäftsjahr. Die Formulierung "brauchen ... erstmals" macht aber deutlich, daß ein Ausweis bereits für ein nach dem 31. Dezember 1997 beginnendes Geschäftsjahr wünschenswert ist, soweit die betroffenen Institute hierzu mit vertretbarem Aufwand in der Lage sind. Dies dürfte bei den meisten der Fall sein.

Anmerkung zu den Formblättern (Euro-Umstellung) :

Auch ohne ausdrückliche Regelung im Rahmen des Euro-Einführungsgesetzes ist es selbstverständlich, daß Kreditinstitute oder Finanzdienstleistungsinstitute, die von dem Wahlrecht des Artikel 42 Abs. 1 Satz 2 EGHGB Gebrauch machen und ihren Jahresabschluß letztmals für das im Jahre 2001 endende Geschäftsjahr in Deutscher Mark aufstellen, in den Formblättern anstelle der Euro-Bezeichnung durchgängig die DM-Bezeichnung verwenden.

Zu Nummer 27 (Formblatt 1):

Zu Buchstabe a)

Es handelt sich um eine redaktionelle Klarstellung, wonach der Darunterposten des Buchstaben b) bb) auch bei den übrigen Unterposten des Buchstaben a) und b) erforderlich ist.

Zu den Buchstaben b) und c) (Aktivposten Nr. 7 Beteiligungen und Nr. 8 Anteile an verbundenen Unternehmen)

Die Änderungen berücksichtigen die Einbeziehung der Finanzdienstleistungsinstitute in die Rechnungslegungsvorschriften der Kreditinstitute. Sie sollen einheitlich für die Kreditinstitute und Finanzdienstleistungsinstitute gelten. Die Aktivposten Nr. 7 "Beteiligungen" und Nr. 8 "Anteile an verbundenen Unternehmen" werden entsprechend um jeweils einen Darunter-Posten "an Finanzdienstleistungsinstituten" ergänzt, um die wirtschaftliche Verflechtung zwischen Kreditinstituten und Finanzdienstleistungsinstituten abzubilden.

Zu Buchstabe d) (Fußnote 2)

Der Darunter-Posten ist von allen Finanzdienstleistungsinstituten sowie den Kreditinstituten, die als Skontroführer (darunter auch Kursmakler)- ohne Einlagenkreditinstitut zu sein - tätig sind, auszuweisen.

Aus der Höhe des Darunter-Postens im Verhältnis zum Aktivposten Nr. 4 "Forderungen an Kunden" insgesamt ist die wirtschaftliche Verflechtung der Finanzdienstleistungsinstitute untereinander erkennbar. Es ist davon auszugehen, daß diese Forderungen im wesentlichen aus Provisionsvorschüssen, Provisionsrückforderungen (in der Regel von stornierten Verträgen) und Ansprüchen auf kassierte, aber noch nicht abgeführte Beträge bestehen.

Zu Buchstabe e ) (Fußnote 4)

Der Beteiligungsausweis bei Kreditgenossenschaften und genossenschaftlichen Zentralbanken berücksichtigt die Einbeziehung der Finanzdienstleistungsinstitute in die Rechnungslegungsvorschriften der Kreditinstitute. Sie sollen einheitlich für Kreditinstitute und Finanzdienstleistungsinstitute gelten, wie bereits zu den Buchstaben b) und c) erläutert. Als Folgeänderung wird auch der Darunter-Posten des Postens "Geschäftsguthaben bei Genossenschaften" um Finanzdienstleistungsinstitute erweitert, da nicht auszuschließen ist, daß sie auch als eingetragene Genossenschaft verfaßt sind.

Zu Buchstabe f) (Fußnote 7)

Der Passivposten Nr. 2 "Verbindlichkeiten gegenüber Kunden" wird analog zu dem Aktivposten Nr. 4 "Forderungen an Kunden" untergliedert.

Zu Nummer 28 (Formblatt 2)

Zu Buchstabe a) (Fußnote 3)

Da nicht auszuschließen ist, daß auch Finanzdienstleistungsinstitute als eingetragene Genossenschaft verfaßt sind, wird der Ausweis im Ertragsposten 2b) nunmehr einheitlich für alle Institute in genossenschaftlicher Rechtsform vorgeschrieben.

Zu den Buchstaben b) und c) (Fußnote 4 und 5)

Die Posten "Provisionsaufwendungen und -erträge" sind nur von Finanzdienstleistungsinstituten und Kreditinstituten weiter aufzugliedern, die jeweils als Skontroführer (darunter auch Kursmakler) tätig sind.

Von der Börsenaufsicht der einzelnen Länder wurden diese Zusatzinformationen gemäß § 8b Abs. 1 Satz 1 BörsG a.F. für Skontroführer im Jahresabschluß vorgeschrieben. Zur Vereinheitlichung der Formblätter für den Jahresabschluß werden die beiden Posten in die Gewinn- und Verlustrechnung eingefügt. Diese Regelung ist auch von Kreditinstituten, die als Skontroführer zugelassen sind, aber keine Einlagenkreditinstitute sind, anzuwenden.

Die jeweils zwei Unterposten umfassen die Gebühren (im Sinne des§ 30 Abs. 8 BörsG), die von Skontroführern im Sinne des § 8b Abs. 1 Satz 1 BörsG für ihre Tätigkeit an der Börse erzielt oder aufgewandt werden. Die Unterscheidung zwischen persönlich erwirtschafteter oder aufgewandter Courtage und Courtage aus Poolausgleich ist notwendig, um ein unverzerrtes Bild der Erträge und Aufwendungen in der Gewinn-und Verlustrechnung von den Skontroführern zu erhalten. Die Verzerrung rührt daher, daß die an der Börse gehandelten Papiere unterschiedliche Umsatzstärken aufweisen. Dies führt dazu, daß die für das jeweilige Papier zuständigen Kursmakler oder Skontroführer unterschiedliche Erträge aus der umsatzabhängigen Courtage erwirtschaften, die durch einen sog. "Pool" ausgeglichen werden.

Zu Buchstabe d) (Fußnote 7)

Es wird eine neue Fußnote 7 angefügt, die den Bruttoausweis des Ergebnisses aus Finanzgeschäften regelt (Buchstabe aa). Bei dieser Regelung ist zu unterscheiden zwischen Finanzdienstleistungsinstituten, die nicht als Skontroführer (darunter auch Kursmakler) tätig sind und den Finanzdienstleistungsinstituten und Kreditinstituten, die solche Tätigkeiten ausüben (Buchstabe bb). Satz 1 regelt den ersten Fall und Satz 2 den zweiten.

Zu Satz 1 (Fußnote 7)

Finanzdienstleistungsinstitute wurden von der Anwendung des § 340c Abs. 1 HGB ausgenommen. Auf Grund des im Vergleich zu den Kreditinstituten anderen Geschäftsschwerpunkts, der im wesentlichen bei solchen Handelsgeschäften liegt, die auch von dieser Vorschrift erfaßt werden, würde der Nettoausweis von Erträgen und Aufwendungen aus Finanzgeschäften bedeuten, daß der größte Teil des Geschäftes der Finanzdienstleistungsinstitute nur in Form eines Saldos darzustellen ist. Eine solche Wiedergabe des Geschäfts entspricht zum einen nicht der bisherigen Bilanzierungspraxis der Finanzdienstleistungsinstitute und würde zum anderen den Jahresabschluß als Instrument der Aufsichtsbehörde erheblich beeinträchtigen. Daher ist es notwendig, daß der Posten Nettoertrag oder Nettoaufwand aus Finanzgeschäften (Formblatt 2 Aufwandposten Nr. 3 und Ertragsposten Nr. 5; Formblatt 3 Aufwand- und Ertragsposten Nr. 7) durch den Bruttoausweis ersetzt wird. Die Bruttoposten umfassen jeweils getrennt die im § 340c Abs. 1 HGB aufgeführten Ertrags- bzw. Aufwandskomponenten. Die Bezeichnung der Ertrags- bzw. Aufwandposten lehnt sich eng an die des Nettopostens an.

Zu Satz 2 (Fußnote 7)

Skontroführer (darunter auch Kursmakler) haben über den Bruttoausweis der Erträge und Aufwendungen aus Finanzgeschäften hinaus weitere Informationen auszuweisen. Von der Börsenaufsicht der einzelnen Länder wurden vergleichbare Zusatzinformationen zum Eigenhandel gemäß § 8b Abs. 1 Satz 1 BörsG a.F. für Skontroführer im Jahresabschluß vorgeschrieben. Zur Vereinheitlichung der Formblätter für den Jahresabschluß werden Darunter-Posten, die im wesentlichen den Handelsbestand (§ 340c Abs. 1 HGB) betreffen, in die Gewinn- und Verlustrechnung für diese speziellen Finanzdienstleistungsinstitute eingefügt.

Skontroführer (darunter auch Kursmakler) haben durch die Kenntnis des Skontros einen tieferen Einblick in die jeweilige Marktlage gegenüber allen anderen Börsenteilnehmern. Sie sind gleichzeitig zur Neutralität bei der Kursfeststellung verpflichtet und dürfen hierbei keine Eigeninteressen verfolgen. Ebenso sollen sie keine risikoreichen Geschäfte tätigen, die dazu führen, daß die Aufgabe der neutralen Kursfeststellung nicht ordnungsgemäß wahrgenommen wird. Daher schlüsseln die Unterposten detailliert auf, mit welchen Geschäftsarten der Skontroführer handelt und wo Gewinne oder Verluste erzielt werden.

Eine Ausdehnung dieser Regelung auf Kreditinstitute, die an der Börse als Skontroführer (darunter auch Kursmakler) im Sinne des § 8b BörsG zugelassen sind, konnte, da die Änderung des § 340 Abs. 4 Satz 2 HGB im Rahmen des Dritten Finanzmarktförderungsgesetzes zum 1. April 1998 erfolgt ist, ebenfalls bereits berücksichtigt werden. Eine Übergangsregelung in § 39 Abs. 10 gestattet im Hinblick auf die erstmalige Anwendung der Neuregelung Erleichterungen. Auf die Ausführungen zur Nummer 26 wird insoweit verwiesen.

Zu Nummer 29 (Formblatt 3)

Zu Buchstabe a) (Fußnote 3)

Siehe Begründung zu Nummer 28a) (Formblatt 2, Fußnote 3). Die Änderung für die Staffelform ist inhaltlich die gleiche wie bei der Kontoform.

Zu den Buchstaben b) bis d) (Fußnote 4, 5 und 7)

Siehe Begründung zu Nummer 28b) bis d) (Formblatt 2; Fußnoten 4, 5 und 7). Die Änderung für die Staffelform ist inhaltlich die gleiche wie bei der Kontoform.

Zu Artikel 2

Die Bekanntmachung der Neufassung der novellierten Verordnung nebst ihren Formblättern dient der erleichterten Anwendung vor allem im Hinblick auf Finanzdienstleistungsinstitute, die die neuen Rechtsvorschriften erstmals anzuwenden haben. Die Neufassung berücksichtigt neben der Zweiten Änderungsverordnung insbesondere auch die im Euro-Einführungsgesetz enthaltenen Änderungen der Verordnung.

Zu Artikel 3

Satz 1 stellt klar, daß diejenigen Änderungen, die im Zusammenhang mit der Euroeinführung, dem ESZB und den hiermit einhergehenden Rechtsänderungen sowie dem Inkrafttreten der Insolvenzordnung stehen, erst am 1. Januar 1999 in Kraft treten. Im übrigen tritt die Verordnung am Tag nach der Verkündung in Kraft.

^[1] Vgl. Bundesratsdrucksache 963/96, S. 68.

^[2] Nach Art. 18 der Richtlinie 86/635/EWG (EG-Bankbilanzrichtlinie), der durch § 21 Abs. 1 RechKredV umgesetzt wurde, haben Kreditinstitute alle Verbindlichkeiten aus Bankgeschäften gegenüber Kreditinstituten in dem Passivposten Nr. 1 "Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten" auszuweisen.

^[3] Nach Art. 29 der Richtlinie 86/635/EWG (EG-Bankbilanzrichtlinie), der durch §§ 28, 29 RechKredV umgesetzt wurde, enthalten die Posten "Zinserträge und ähnliche Erträge" und "Zinsaufwendungen und ähnliche Aufwendungen" nur die Ergebnisse aus dem Bankgeschäft.